13-4. 양도소득의 필요경비계산 특례(이월과세)

양도소득의 취득가액은 필요경비에 포함되며 양도차익을 결정하는데 중요한 요소이다.

그런데 취득가액을 양도자의 것으로 계산하지 않고, 증여자의 것으로 계산하여야 하는 경우가 있다.

 

1. 양도소득의 필요경비 계산 특례

배우자나 직계존비속으로부터 증여를 받은 후에 해당 부동산 등을 5년 내에 양도하면 취득가액은 당초 증여자의 것으로 한다.

이 제도를 이월과세제도라고 하는데 현행 「소득세법」 제97조의 2에서 규정하고 있다.

2023.1.1 이후 증여분은 10년이다.

이월과세

① 거주자가 양도일부터 소급하여 5년 이내에 그 배우자(양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함하되, 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 제외한다) 또는 직계존비속으로부터 증여받은 제94조 제1항 제1호에 따른 자산이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 자산(토지와 건물, 이용권, 분양권, 입주권을 말한다)의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 제97조 제2항에 따르되, 취득가액은 그 배우자 또는 직계존비속의 취득 당시 제97조 제1항 제1호에 따른 금액으로 한다. 이 경우 거주자가 증여받은 자산에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에는 제97조 제2항에도 불구하고 필요경비에 산입한다. ② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다. 1. 사업인정고시일부터 소급하여 2년 이전에 증여받은 경우로서 「공익사업을 위한 토지등의 취득 및 보상에 관한 법률」이나 그 밖의 법률에 따라 협의매수 또는 수용된 경우 2. 제1항을 적용할 경우 제89조 제1항 제3호 각 목의 주택[같은 호에 따라 양도소득의 비과세대상에서 제외되는 고가주택을 포함한다]의 양도에 해당하게 되는 경우 3. 제1항을 적용하여 계산한 양도소득 결정세액이 제1항을 적용하지 아니하고 계산한 양도소득 결정세액보다 적은 경우 이하 생략

 

위 규정을 좀 더 세부적으로 살펴보자.

이월과세제도와 부당행위계산부인제도의 관계에 대해선 제15장에서 살펴보자.

 

첫째, 배우자나 직계존비속으로부터 증여받은 부동산 등을 5년 이내에 양도하면 이월과세가 적용된다.

이 제도는 양도가액에서 차감되는 취득가액을 증여자의 취득가액으로 이월해 적용하는 것을 말한다(비과세되는 경우에는 이 규정을 적용하지 않는다).

 

둘째, 토지와 건물, 이용권, 부동산 취득권리 (입주권과 분양권)에 대해 적용된다(주식은 제외).

 

셋째, 수증자가 부담한 증여세는 환급되지 않고 양도가액에서 필요경비로 차감된다.

 

넷째, 아래의 사유에 해당하면 이 규정을 적용하지 않는다.

• 사업인정고시일부터 소급하여 2년 이전에 증여받은 경우로서 협의매수 또는 수용된 경우
• 제89조 제1항 제3호 각 목의 1세대 1주택 및 일시적 2주택 등[같은 호에 따라 양도소득의 비과세대상에서 제외되는 고가주택을 포함한다]의 양도에 해당하게 되는 경우
  ☞비과세되는 고가주택의 경우 일부 양도차익에 대해서는 과세되는데, 이때 이월과세를 적용하지 않음을 의미한다
• 이월과세를 적용한 경우의 양도소득 결정세액이 이를 적용하지 아니하고 계산한 양도소득 결정세액보다 적은 경우

 

2. 적용 사례

Q. 자녀가 아버지로부터 수증한 후 2년 후 양도하면 이월과세 제도가 적용되는가?

해당 주택이 1세대 1주택에 해당하면 비과세가 적용되므로 이 경우에는 이월과세가 적용되지 않는다. 이 경우 고가주택도 이월과세를 적용하지 않는다(제2항 제2호에 해당).

 

Q. 만일 자녀가 증여받은 후 2년 후 양도하여 과세되면 이월과세제도가 적용되는가?

그렇다. 이처럼 이월과세제도는 양도소득세가 부과되는 상황에서 작동한다.

 

Q. 이월과세를 적용해 계산한 양도소득세가 1억 원이 예상된다. 그런데 이월과세를 적용하지 않고 계산한 양도소득세는 2억 원이다. 이 경우에도 이월과세가 적용되는가?

아니다. 이 경우에는 이월과세를 적용하지 않는다(제2항 제3호).

 

3. Tip

◈ 상속·증여부동산과 양도소득세 계산원리

상속이나 증여받은 자산의 양도소득세 계산방식은 일반취득의 그것과 다르다. 어떤 점이 다른지 먼저 이를 요약해 보자.

구분		일반취득 자산	상속·증여 자산
과세	양도가액	실거래가액	실거래가액
	취득가액	실거래가액(환산가액가능)	신고당시의 평가액(시가→기준시가, 1985년 1월 1일 이전분은 환산가능)
	기타필요경비	실제경비	실제경비
	장기보유특별공제	취득일 ~ 양도일	상속·증여일 ~ 양도일
	세율적용	취득일~ 양도일	• 상속: 피상속인취득일 ~ 양도일 • 증여: 증여일 ~ 양도일
	이월과세		증여하고 5년내 양도하면 적용
비과세		취득일부터 2년 보유 등	• 상속: 다양하게 적용 • 증여: 일부 적용
감면		8년 자경농지 등	• 상속: 피상속인 자경기간 합산 • 증여: 증여자 자경기간 합산하지 않음.

 

이하에서 주요 차이점을 비교해보자.

 

 (1) 과세되는 경우

 

양도소득세의 양도가액은 실거래가액이므로 문제가 없으나 취득가액을 계산하는 것이 문제다.

 

왜냐하면 상속·증여재산은 대개 기준시가로 평가되어 취득가액이 적어서 양도차익이 과다할 수 있다.

 

이외 장기보유특별공제는 일반취득처럼 취득일부터 양도일까지의 기간에 따라 이를 적용한다. 여기서 취득일이란 유상매매의 경우에는 일반적으로 잔금청산일을 말하며 상속은 상속개시일 증여는 증여일을 말한다.

 

한편 세율을 적용할 때에는 상속의 경우에는 피상속인의 취득일로부터 기산하고 증여는 증여일로부터 기산한다. 따라서 상속의 경우가 세율을 적용할 때 훨씬 유리하다.

예를 들어 2000년에 피상속인이 취득한 부동산을 2008년에 상속받아 2021년 이후에 양도하는 경우 세율을 적용할 때 적용되는 보유기간은 2000년부터 시작한다는 것이다. 따라서 당해 부동산이 일반세율을 적용받는다면 6~45%를 받을 수 있게 된다.

 

 (2) 이월과세 문제

 

이월과세는 증여받은 자산을 5년이 안 되어 처분하는 경우 취득가액을 당초 증여자가 취득한 가액으로 양도소득세를 계산하도록 하는 제도를 말한다. 이런 제도를 두는 이유는 증여를 통해 취득가액을 올린 후 양도소득세를 줄이려는 행위를 방지하기 위해서이다.

그런데 이러한 제도는 상속에서는 없다. 상속은 인위적인 것이 아니라 부득이하게 발생하므로 조세회피와는 관계가 없기 때문이다.

 

 (3) 비과세되는 경우

 

상속과 증여로 받은 자산 중 양도소득세 비과세되는 경우는 주로 주택에서 찾아 볼 수 있다.

상속의 경우에는 폭넓게 비과세가 적용되는 반면 증여는 특수한 상황에서만 이를 적용받을 수 있다. 이를 정리하면 다음과 같다.

 

▶상속

• 무주택자가 1주택을 상속받은 경우 
• 1세대 1주택자가 1주택을 상속받은 경우

▶증여

• 1주택 보유 중 동일 세대원에게 증여한 경우

상속의 경우 무주택자가 상속을 받은 경우로 피상속인과 상속인이 동일 세대원이라면 피상속인의 보유기간 등을 통산한다.

예를 들어 父(부)의 소유로 되어 있는 주택을 母(모)가 상속받은 경우에는 부가 취득한 날로부터 보유기간 등을 따져 비과세한다는 것이다.

 

만일 동일 세대원이 아닌 경우에는 상속을 받은 날로부터 2년을 보유해야 한다.

또, 1세대 1주택자가 1주택을 상속을 받은 경우에는 상속주택이 아닌 주택을 먼저 양도하면 비과세를 적용한다.

 

증여의 경우에는 1주택을 보유하는 중에 동일 세대원에게 증여한 경우에는 증여 전과 증여 후의 기간을 통산하여 비과세요건을 따지게 된다.