8-2. 특수한 경우의 양도가액 계산

양도소득세 요약

 

 

특수한 경우의 양도가액 계산

 

1. 개념 정리

 

 

(1) 환지예정지의 실지거래가액에 의한 양도가액

 

 

1) 환지청산금을 납부하는 경우

 

환지예정(교부) 면적 > 권리면적

• 환지청산금을 필요경비로 공제
• 취득가액 = 종전 토지의 취득가액 + 환지청산금

 

2) 환지청산금을 수령한 경우(감소면적에 대한 청산금 수령)

 

환지예정(교부) 면적 < 권리면적

• 양도가액 = 환지청산금
• 취득가액 = 종전 토지의 취득가액 × (감소면적 / 권리면적)

 

3) 환지처분 확정으로 환지받은 토지를 양도할 경우 (청산금 수령시)

• 양도가액 = 실지거래 양도가액
• 취득가액 = 종전 토지의 취득가액 × (교부받은 면적 / 권리면적)

 

(2) 교환하는 경우의 양도가액 (국심 2007중5191, 2008.4.25.)

 

1) 금전의 수수가 수반되지 않는 교환

• 인수한 자산의 가액 (실가로 계산할 때 적용하며 추계할 때는 인도한 자산가액)
• 교환 취득한 실가 확인이 불가능하면 추계로 하여 인도한 자산의 매매사례가, 감정평가액, 기준시가 순서로 적용(소령§176의2③)

2) 금전의 수수가 수반되는 교환

• 인수한 자산의 가액 ± 수수한 금전의 가액
• 교환 취득한 실가 확인이 불가능하면 매매사례가 등을 적용

3) 양도 또는 취득시기

• 자산간 차이가 없는 경우
  • 교환계약성립일(교환계약 약정일)과 교환자산 인도일 및 등기 · 등록 · 명의개서일 중 가장 빠른 날
• 자산간 차이가 있는 경우
  • 교환 차액의 청산일과 등기·등록· 명의개서일 중 빠른 날

 

 

(3) 양도세를 양수자가 부담하는 경우 양도가액

 

# 당사자간의 매매약정에 의하여 양도자가 부담할 양도소득세를 양수자가 부담하는 조건으로 계약을 체결한 후 양수자가 이를 이행한 때에는 양도자의 양도소득세 계산에 있어 최초 1회에 한하여 해당 세액을 양도가액에 합산함. (기획재정부조세정책-2516, 2023. 12.27.)

그러나 아무런 조건 없이 대신 납부한 때에는 양도소득세액을 양도자에게 증여한 것으로 보아 증여세가 과세됨. (대법 94누8785, 1995.03.28.)

 

# 2023.12.27. 상기 기획재정부 유권해석 전에는 경제적 실질에 따라 매수인이 부담하기로한 세액 상당액은 모두 실질과세의 원칙상 그 명목 여하에 관계없이 경제적 실질이 당해 자산의 양도와 대가관계에 있는 것으로 판단한 판례(대법 92누2967, 1992.07.14., 조심-2019서-3578, 2020.06.01.)와 이에 따른 해석(사전법령해석재산 2021-1064, 2021.10.01.)이 있었으나, 이번 해석으로 양도세가 Gross-up 방식으로 무한히 가산되는 것이 아니라, 최초 1회분에 한한다는 사실을 명확히 함.

이러한 논리는 기존의 예규판례(재일 46014-3077, 1994.12.01., 국심 1990서101, 1990.03.23.)에서 예측할 수 있는 1회만 양도가액에 산입하여야 하며, 그 후 매수자가 양도소득세를 계속 부담한다고 하여 양도자에게 어떤 이익을 주어 양도가액에 영향을 주는 것이 아니라는 논리를 같이한 것으로 보임.

 

 

(4) 기타 특수한 경우의 양도가액

 

• 부동산을 취득할 수 있는 권리의 양도가액
  • 양도일까지 투입된 원가 + 권리금상당액
• 상속세 물납의 경우 양도가액(부동산 및 유가증권)
  • 물납에 충당하는 자산의 수납가액(=상속세 과세가액)
• 특정주식을 수회에 걸쳐 양도한 경우의 양도가액
  • 양도한 날의 각 양도가액을 합산한 금액

 

2. 체크할 사항

 

# 특수관계인과의 고가 또는 저가 거래의 경우에는, 상증법상 증여세 과세로 인한 이중과세 조정 또는 소득세법상 부당행위계산 규정이 적용되므로 반드시 시가를 확인하여야 하고, 양도가액을 증액 또는 감액하여야 하는데, 이때 법인세법과 상증세법 및 양도소득세 규정이 서로 중복하여 과세되면, 법인세법과 상증세법을 우선 적용하여 양도가액을 조정하는 것이 법령 체계상 타당하다고 보임.

 

3. 관련 사례 및 해석

예규·판례

일괄양도하는 토지 건물에 대해 매매특약으로 건물 철거 후 토지만 사용하기로 한 경우 양도가액 계산방법(기획재정부 재산세제과-506, 2023.03.30.) 토지와 건물을 일괄 양도하는 경우 특약사항으로 건물을 철거하여 토지만 사용하기로 한 경우 부가령 §64②(2)의 규정(토지와 건물 등을 함께 공급받은 후 건물등을 철거하고 토지만 사용하는 경우 실지거래가액을 공급가액으로 함)이 적용되지 않음. ① 사실관계 -'12.5월 A건물과 토지 취득 (취득가액 48억원) -'21.10.18. A건물과 부수토지를 일괄양도하는 계약을 체결하면서 특약으로 '철거할 예정이므로 건물가액은 없는 것으로 한다'라고 정함. -'22.3.7. A건물과 부수토지 일괄양도 (양도가액 127억원) ② 질의 토지와 건물을 일괄 양도하는 경우 특약사항으로 건물을 철거하여 토지만 사용하기로 한 경우 부가령 64②(2) 적용여부 ③ 답변 일괄 양도하는 토지 및 건물의 각 자산별 양도가액 산정 시 부가가치세법 시행령 제64조 제2항제2호는 적용되지 아니함 ④ 해설 부가가치세법 시행령 제64조 제2항2호에 따라 토지와 건물등을 함께 공급받은 후 건물 등을 철거하고 토지만 사용하는 경우는 부가가치세법 제29조제9항제2호에 따라 기준시가로 안분할 필요가 없이 실지거래가액을 공급가액으로 한다고 규정하고 있어 건물가액은 없는 것으로 당사자간 정한 경우 부가가치세 과세대상인 건물가액을 없는 것으로 가능함.('22.1.1. 이후 개정적용) 하지만 같은 사례에서 양도소득세 양도가액 및 양도차익을 계산하는 경우에는 소법§100②, ③ 및 소령 §166⑥에서 부가가치세법 시행령§64①에 따라 기준시가 등으로 안분계산하도록 위임하고 있어, 건물철거로 부가가치세법상 건물의 양도가액을 없는 것으로 하는 경우 양도소득세도 이를 반영하여야 하는지 논란이 되어왔음. (기존 해석 중 양도일 전에 철거되는 건물은 양도소득세 과세대상에 해당하지 않는다는 해석은 있었음. 법규재산2012-492, 2012, 12.4.) 이번 기획재정부 예규로 해당 사안의 경우 철거예정 건물로 당사자간 건물의 실거래가를 없는 것으로 정했다 하더라도, 토지와 건물을 일괄 양도하고, 양도 당시 건물이 철거되지 않은 상태라면 토지와 건물의 등의 가액 구분이 불분명하다고 보아 기준시가 등(감정평가가액기준시가 > 장부가액 > 취득가액 순서)으로 안분하여야 함이 명확해졌음. 건물 기준시가 산정시 면적기준(기획재정부 재산세제과-802, 2015.12.04.) 「소득세법」제99조제1항제1호 나목에 따라 건물의 기준시가를 산정하는 경우 해당 건물의 건축물대장의 연면적을 적용하는 것이고, 개별주택의 토지와 건물을 함께 취득하거나 양도하는 경우로서 토지와 건물의 가액 구분이 불분명한 경우에는 「소득세법」 제100조제2항 및 「부가가치 세법 시행령」 제64조에 따라 안분계산하는 것이며, 이 경우 적용되는 건물에 대한 기준시가는 건축물대장의 연면적을 기준으로 산정 토지와 건물 가액구분이 불분명한 것으로 보는 경우(사전-2018-법령해석재산-0011, 2018. 02.13.) 토지와 건물을 일괄 양도하는 경우로서 토지와 건물을 구분 기장한 가액과 「소득세법」 제100조 제2항 및 같은 법 시행령 제166조제6항에 따라 안분계산한 가액이 토지의 경우 100분의 30 이상 차이가 발생하지 않으나 건물의 경우 100분의 30 이상 차이가 발생하는 경우에도 「소득세법」 제100조제3항의 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명한 때에 해당한다. 주택 양도대가로 해당 주택을 재건축한 신축건물을 이전받기로 한 경우 주택의 양도가액 산정방법(사전-2019-법령해석재산-0043, 2019.04.18.) 실지거래가액으로 인정할 수 있는 경우에는 그 매매대금과 정산금을 합한 가액이 양도하는 주택의 양도가액이 되는 것이나, 이러한 과정 없이 자산을 단순교환하는 등 실지거래가액을 인정 또는 확인할 수 없는 경우에는 「소득세법」 제114조제7항에 따라 양도가액을 산정 비품과 함께 양도하는 경우 양도가액(조심 2019부1642, 2019.10.17.) 청구인의 쟁점부동산 매매계약서에는 해당 비품의 목록이나 현황 등이 구체적으로 명시되지 아니하였고, 쟁점부동산 양도 후에 별도로 비품가액을 상호 정산한 사정도 나타나지 아니하는바, 비품은 쟁점부동산과 일체로서 양도되었다고 보는 것이 타당하므로, 청구주장을 받아들이기 어려움. 포괄적주식교환에 있어 비상장주식의 양도가액(서울고법 2012누15076, 2012.08.29.) 양도소득세의 과세표준인 양도차익을 산정함에 있어서 기준이 되는 실지거래가액이라 함은 객관적인 교환가치를 반영하는 일반적인 시가가 아니라 실지의 거래대금 그 자체 또는 거래 당시의 급부의 대가로 실지 약정된 금액을 말하므로, 양도소득세의 과세대상이 되는 거래가 단순한 교환인 경우에는 그 실지거래가액을 확인할 수 없으나, 그 교환이 교환대상 목적물에 대한 시가감정을 하여 그 감정가액의 차액에 대한 정산 절차를 수반하는 등 목적물의 금전가치를 표준으로 하는 가치적 교환인 경우에는 실지거래가액을 확인할 수 있는 경우에 해당한다. 이 경우 교환으로 취득하는 목적물의 금전가치와 지급받은 현금 등이 교환으로 양도되는 목적물의 실지양도가액이 된다(대법원 2011. 2. 10. 선고 2009두19465 판결 등 참조). (중략) 이 사건 주식의 실지거래가액은 원고가 이 사건 주식교환계약에 따라 취득한 CC산업 주식의 2003. 5. 21. 자 종가를 기준으로 계산한 가액으로 봄이 상당하다. 따라서 CC산업 주식의 2003. 5. 21. 자 종가를 기준으로 이 사건 주식의 양도가액을 산정한 것은 정당하다 할 것임. 토지·건물을 양도한 후에 잠정 양도대가를 수령한 이후, 양도계약의 조건에 따라 추가로 수령하는 금원의 소득세 신고방법(법규재산 2012-106, 2012.05.15.) 토지·건물을 양도하고 양도가액을 수령한 다음 양도일 이후에 약정에 의한 조건에 따라 추가금액을 가감하는 경우 양도가액은 양도 당시 거래금액을 양도일의 양도가액으로 하고, 양도일 이후에 가감하기로 한 지급대가에 대해서는 그 대가를 받기로 한 날의 양도가액으로 수정하는 것임. 시가감정 없는 단순교환의 경우 양도가액(조심2011부2644, 2011.11.21, 대법 2020두 49010, 2020.12.30.) 거래가 교환인 경우 교환대상 목적물에 대한 시가감정을 하여 그 감정가액의 차액에 대한 정산절차를 수반하는 등의 경우는 실지양도가액을 확인할 수 있다고 하겠지만, 그렇지 아니한 단순교환은 실지양도가액을 확인할 수 없다고 해야 할 것이므로 처분청이 쟁점부동산의 양도가액과 취득가액을 기준시가로 산정하여 부과한 처분은 잘못이 없음. 이 사건 토지의 교환계약은 교환대상 목적물의 객관적 가액 평가를 기준으로 한 가치적 교환을 한 것이라고 볼 수 없어 실지 양도가액이 확인되지 않고, 소급감정에 따라 평가한 가액이 이 사건 각 토지의 취득 당시의 실지거래가액을 대체할 수 있는 감정가액에 해당한다고 볼 수 없어 각 취득가액 및 양도가액을 기준시가로 산정한 이 사건 처분은 적법함. 단순교환으로 취득한 경우 취득가액 적용방법(대법 2018두43552, 2018.08.16.) 교환대상 목적물에 대한 시가감정 및 그 감정가액의 차액에 대한 정산의 절차없이 단순교환으로 취득한 경우 환산취득가액 적용은 적법함.