4-3. 특수한 경우의 양도 · 취득시기

양도소득세 요약

 

 

특수한 경우의 양도 · 취득시기

 

가. 개념정리(소법 §98 및 소령 §162)

 

 

(1) 장기할부조건부 매매 (소령 §162①3호)

 

• 원칙:
  소유권이전등기(등록 및 명의개서를 포함한다) 접수일·인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날
• 장기할부의 조건(소칙 §78③)
  • 양도대금을 월부·연부 기타의 부불 방법에 따라 수입할 것
  • 2회 이상 분할하여 양도대금 수입할 것
    ☞ '2회'란 계약금 이외 대금을 2회 이상 분할 수입하는 것을 의미
  • 양도자산의 소유권이전등기 접수일·인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날의 다음 날부터 최종 할부금의 지급기일까지의 기간이 1년 이상일 것

 

 

(2) 자기가 건설한 건축물의 취득시기(소령 §162①4호)

 

• 원칙:
  사용승인서 교부일
• 사용검사 전에 사실상 사용하거나 임시사용승인을 얻은 때는 사실상의 사용일 또는 임시사용승인일

 

(3) 상속 또는 증여로 취득한 자산의 취득시기 (소령 §162①5호)

 

• 상속으로 취득하는 자산의 취득시기(상속등기와 무관) :
  상속개시일(사망일)
  ☞상속에는 유증과 사인증여를 포함
  ☞유증과 사인증여는 증여자의 사후에 재산이 무상으로 이전된다는 점에서 동일하나 유증은 유언에 의하여 재산이 무상 이전되며, 사인증여는 증여자의 생전에 증여계약을 하지만 그 효력의 발생은 증여자의 사망을 법정요건으로 하는 것임.
• 증여로 취득한 자산의 취득시기 :
  증여 받은 날
  ☞'증여 받은 날'이라 함은 등기하는 자산의 경우에는 증여등기접수일임

 

 

(4) 점유로 인한 취득(시효취득) 자산의 취득시기 (소령 §162①6호)

 

민법에 의하여 부동산의 소유권을 취득한 경우: 그 부동산의 점유를 개시한 날

☞민법 제245조(점유로 인한 부동산소유권의 취득기간)

20년간 소유의 의사로 평온, 공연하게 부동산을 점유하는 자는 등기함으로써 그 소유권을 취득한다.

 

 

(5) 공익사업 관련(법령에 따른 수용 등) 자산의 양도시기 (소령 §162①7호)

 

• 대금을 청산한 날, 수용의 개시일 또는 소유권이전등기 접수일 중 빠른 날.
  ☞수용의 개시일은 아래 「실무」수용 절차 중 "수용재결"에 따른 결정일임
• 다만, 소유권에 관한 소송으로 보상금이 공탁된 경우에는 판결 확정일이고, 소유권에 관한 소송이 아닌 경우는 공탁일(대금을 청산한 날)임(양도, 서면법규과-152, 2014.02.18.).

 

▶당초 수용보상금이 증액된 경우 양도시기 및 필요경비 유의사항

• 양도시기는 당초 수용에 따른 양도시기에 따르되, 증액분은 그 가액이 확정된 날(확정 판결일)이 속하는 달의 말일부터 2개월 이내에 수정신고·납부 하면 가산세를 부과하지 않음.
• 보상금 관련 수용재결 이의신청 단계에서 발생한 법무비용은 필요경비 인정되지 않으나 보상금 증액 관련 직접적인 소송비용·화해비용은 증액된 보상금 범위 내에서 필요경비산입(소령§163③2의2, 서면2020부동산3030[부동산납세과3412], 2022.11.13. 조심 2013서3601, 2017.11.01.)

 

(6) 완성되지 않은 자산을 취득·양도한 경우로 대금청산일까지 그 목적물이 완성되지 아니한 경우 (소령 §162①8호)
( ex. 분양받은 건물의 완성 전에 분양대금 전부를 선납한 경우)

 

그 목적물이 완성 또는 확정된 날.

☞ 목적물이 완성된 날이란 건설 중인 건물의 경우 「(2)자기가 건설한 건축물의 취득시기(임시사용승인일, 사용승인일, 사실상의 사용일 중 빠른 날)」를 의미.

 

 

(7) 양도자산의 취득시기가 분명하지 않는 경우 (소령 §162)

 

먼저 취득한 자산이 먼저 양도(First in-First out)된 것으로 봄.

 

 

(8) 환지처분시 양도 또는 취득시기(소령 §162①9호)

 

• 도시개발법 기타 법률에 의한 환지처분으로 인하여 취득한 토지의 취득시기
  • 환지 전 토지의 취득일
• 환지처분으로 교부받은 환지면적이 권리면적보다 증가 또는 감소된 경우에, 그 증가 또는 감소된 면적의 토지에 대한 취득시기 또는 양도시기
  • 환지처분 공고일의 익일

 

 

(9) 특별조치법으로 취득한 토지의 취득시기

 

「부동산소유권 이전등기 등에 관한 특별조치법」에 의하여 부동산 소유권 이전등기를 하는 경우의 취득시기

• 사실상 취득원인에 따라 매매자산은 대금청산일(대금청산일이 확인되지 아니하거나 불분명한 경우는 등기접수일), 상속재산은 상속개시일, 증여재산은 등기접수일로 하는 것임(부동산거래관리과-121, 2011.02.10.).
  ☞ 소유권 등기접수일이 무조건 취득시기가 되는 것은 아님.

 

(10) 채무불이행으로 채권자 명의로 본등기한 경우

 

채권자가 채권담보를 목적으로 채무자 소유부동산에 가등기를 설정한 후 채무자의 채무불이행으로 인하여 채권자 명의로 본등기를 이행하는 때는 본등기한 날이 취득·양도시기임.

 

 

(11) 양도소득세를 환급받지 않은 농업인이 환매한 농지를 다시 양도하는 경우

 

「농지법」 제2조에 따른 농업인이 「한국농어촌공사 및 농지관리기금법」 제24조의3 제1항에 따라 직접 경작한 농지를 같은 법 제3조에 따른 한국농어촌공사에 양도한 후 임차하여 직접경작한 경우로서, 해당 농지를 같은 법 제24조의3제3항에 따른 임차기간 내에 환매하고, 납부한 양도소득세가 없어 양도소득세를 환급받지 아니한 농업인이, 환매한 농지를 다시 양도하는 경우:

• 취득가액 및 세율적용시 취득시기는 양도하기 전 해당 농지의 취득일임. 한편, 환매한 농지를 다시 양도하는 경우 임차기간 내에 경작한 기간은 같은 법 시행령 제67조의2제3항(8년 이상 자경농지 감면)에 따라 해당 농업인이 직접 농지를 경작한 것으로 봄(서면-2015-법령해석재산-2089, 2015.12.11.)

 

(12) 취득시기의 의제

 

• 자산의 구분에 따라 의제취득일이 다르다.
  • 부동산·부동산에 관한 권리·기타자산
    • 1985.1.1. (1984.12.31. 이전 취득 1985.1.1. 취득한 것으로 의제)
  • 주식 또는 출자지분
    • 1986.1.1. (1985.12.31. 이전 취득 1986.1.1. 취득한 것으로 의제)

 

(13) 분양권의 취득시기

 

▶ 분양권

• 입주자 모집공고에 따른 청약에 당첨되어 분양계약한 경우 :
  • 당첨일(분양계약일이 아님)(기획재정부 조세법령운용과-827, 2022.07.27.)
• 선착순의 방법으로 취득 :
  • 권리가 확정된 날 (동호수가 지정되고 사업주체와 계약을 체결한 경우 계약체결일, 서면-2021-법규재산-7612[법규과-1807], 2022.06.15.)
• 부동산의 취득시기 전에 당초 분양받은 자로부터 승계취득(전매):
  • 잔금청산일

 

▶ 주택을 취득할 수 있는 권리 관련 유의사항

• 취득시기에 따른 1세대1주택 비과세 판단시 영향:
  • 2021.1.1. 이후 취득한 주택 관련 분양권은 주택(부동산)이 아닌 부동산상의 권리에 해당하나, 1세대1주택 비과세 판단시 주택 수에 포함되나, 2020. 12. 31.까지 취득한 분양권은 건물 완성일, 분양대금 완납일(잔금청산일), 소유권이전등기 접수일 중 빠른 날이 주택의 취득일이 되며, 주택을 취득한 때에 비로소 주택 수에 포함되어 1세대1주택 비과세 판단시 영향을 주며, 주택 취득 전 권리상태에서는 비과세 판단에 영향을 주지 않음.
• 오피스텔 분양권:
  • 준공되어 주택으로 사실상 사용하기 전까지는 주거용 건물로 볼 수 없으므로 오피스텔 분양권 상태는 소법 § 88 제10호에 따른 주택 분양권으로 보지 않음.
• 지역주택조합 조합원입주권:
  • 「주택법」 제15조에 따른 사업계획승인일 이후 신규주택을 취득할 수 있는 권리에 해당함(기획재정부 재산세제과-40, 2022.01.07.)
    단, 일시적 2주택 비과세 판단시 지역주택조합원으로서 취득하는 주택은 해당주택이 완성되는 때에 주택의 취득시기로 봄(기획재정부 재산세제과-1037, 2023.9.1.).

 

▶ 이주자택지 분양권

• 최초로 부여받은 자 :
  • 이주자택지분양권이 확정된 날(이주대책대상자 확인·결정일).
• 이주자택지분양권이 확정되기 전에 양도하고 잔금을 지급받은 경우 양도일 :
  • 장래 취득할 것을 조건으로 하는 귀속재산(이주자택지분양권)을 매매하는 조건부 법률행위에 해당하여 조건의 성취가 이루어진 이주자택지분양권 확정일(서면-2021-법규재산-7612 [법규과-1807], 2022.06.15.)

 

(14) 청산금의 양도시기 (p.170 참조)

 

나. 체크할 사항

 

• 양도 계약서상 계약일은 통상 등기원인일에 해당할 뿐이매, 대금청산일과 소유권이전등기접수일을 비교하여 빠른 날을 양도 · 취득 시기로 판단하여야 함.
• 통상 등기부등본에 기재된 등기접수일(상속의 경우에는 등기원인일)을 기준으로 판단
• 분양받아 취득하는 건물 등의 경우 건물의 취득시기는 준공일과 분양대금완납일 중 늦은 날로 판단. 다만, 분양대금완납 전에 소유권이전등기 접수되는 경우는 등기접수일.

 

다. 관련 사례 및 해석

 

예규·판례

수용되는 경우 양도시기(2019-부동산-1382, 2019.02.17.) 「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」이나 그 밖의 법률에 따라 공익사업을 위하여 수용되는 경우에는 대금을 청산한 날, 수용의 개시일 또는 소유권이전등기 접수일 중 빠른 날을 양도시기로 보는 것이나, 소유권에 관한 소송으로 보상금이 공탁된 경우에는 소유권 관련 소송 판결 확정일을 양도시기로 보는 것임 명도 문제로 변제를 공탁한 후 소유권이전 등기를 경료한 경우 (사전-2015-법령해석재산-0122, 2015.05.18.) 임차인의 명도문제로 소유권이전등기가 지연되어 잔금에 상당하는 금액을 법원에 변제 공탁한 후 소유권이전등기 또는 공탁금을 수령하는 경우에는 변제공탁의 효과가 공탁을 한 때로 소급하여 발생하는 것(민법 제487조)이므로 변제공탁일을 대금 청산일로 보아 양도시기를 판정함. 분양받은 아파트 취득시기(부동산거래관리과-0701, 2011.08.09.) 분양받은 아파트가 완공된 후 대금을 청산한 때, 해당 아파트의 취득시기는 대금청산일이며, 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기를 한 경우에는 소유권이전등기 접수일이 취득시기가 되는 것임. 지역주택조합아파트 취득시기(서면-2015-부동산-1854, 2015.10.26.) 「주택법」제2조제11호에 따른 지역주택조합의 조합원 자격으로 취득하는 조합아파트의 취득시기는 「소득세법 시행령」 제162조제1항제4호에 따라 사용승인서 교부일로 하는 것임. 다만, 사용승인서 교부일 전에 사실상 사용하거나 임시사용승인을 받은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 임시사용승인을 받은 날 중 빠른 날로 하는 것임. 현물출자에 대한 판례 등 - 부과제척기간 도과 여부 관련하여, 어민생활대책용지를 취득한 후 공동건축조합원으로 조합에 이 사건 토지의 지분을 현물출자하고 공동주택을 분양받은 경우 양도시기는 최종신탁등기 접수일임.(대법 2017두63559, 2018.01.25.) - 공동사업을 영위하기 위하여 부동산을 공동사업에 현물출자하는 경우 당해 부동산의 양도시기는 현물출자일과 등기접수일 중 빠른 날이 되는 것이며, 이 경우 동업계약서가 작성되지 아니하였거나 그 작성일이 객관적으로 확인되지 않음으로써 현물출자일이 불분명한 경우에는 당사자 간에 묵시적 합의가 성립한 날 또는 사실상 공동사업이 개시된 날 등을 확인하여 사실판단할 사항임. (재산세과-3658, 2008.11.06.) 특별조치법에 따라 '78년 이전을 원인으로 '94년에 등기접수(대금청산일 불분명)(조심-2015광-0446, 2015.04.22.) 청구종중은 오래전부터 주000 등 종중원의 명의로 되어 있던 쟁점토지를 특별조치법에 따라 1994.6.10. 청구종중 명의로 소유권을 환원한 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 「소득세법」부칙(법률 제4803호, 1994.12.22.) 제8조에 따라 쟁점토지의 취득시기를 의제취득일인 1985.1.1.로 보아 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없음. 민법 제839조의2에 따른 재산분할의 경우 양도 · 취득시기(대법 2018두62072, 2019.02.18.) 민법 제839조의2에 규정된 재산분할로 인하여 이전받은 부동산을 그 후에 양도하는 경우 그 양도차익 산정의 기준이 되는 취득시기는 재산분할을 원인으로 한 소유권이전시가 아니라 최초의 취득시이고, 그 취득가액 역시 최초의 취득시를 기준으로 정할 것이지 재산분할을 원인으로 한 소유권이전시를 기준으로 할 것은 아닌바, 위 법리는 과세요건과 면세요건의 명확성을 요구하는 조세법률주의 원칙상 구 소득세법(2016. 12. 20. 법률 제14389호로 개정되기 전의 것) 제89조제1항제3호가목, 구 소득세법 시행령 제154조제1항에 의한 1세대 1주택 해당 여부를 정하기 위해 종전 주택의 양도시기와 다른 주택의 취득시기를 결정함에 있어서도 그대로 적용됨. 부동산에 관한 권리의 취득시기(소통칙 898-162…2) 부동산의 분양계약을 체결한 자가 해당 계약에 관한 모든 권리를 양도한 경우에는 그 권리에 대한 취득시기는 해당 부동산을 분양받을 수 있는 권리가 확정되는 날(아파트당첨권은 당첨일)이고 타인으로부터 그 권리를 인수받은 때에는 잔금 청산일이 취득시기가 된다. 임대 중에 분양받은 경우 취득시기(부동산납세과 300, 2014.04.30.) 업무시설을 임대하는 사업자로부터 임대 중에 분양받고 취득시기를 판단할 때, 대금청산일은 당초 임대보증금을 완납한 날이 아니라 임대차 관계가 종료되고 해당 임대사업자와 분양전환을 합의함에 따라 이미 납부한 임대보증금이 매매대금으로 전환되는 날을 말하는 것임. 법원의 무효판결로 환원된 자산의 취득시기(부동산거래관리과-587, 2012.10.31.) ☞소통칙 88-01 ②참조 부동산의 소유권이 타인에게 이전되었다가 법원의 무효판결에 의하여 당해 자산의 소유권이 환원되는 경우에는 당해 자산의 취득시기는 그 자산의 당초 취득일이 된다. 잔금을 어음이나 기타 이에 준하는 증서로 받은 경우 어음 등의 결제일이 그 자산의 잔금청산일이 됨(소통칙 898-162.4) 법원판결로 취득시 취득시기(국심 911290, 1991.09.11.) 토지매매인간에 소유권이전에 관한 분쟁이 발생함으로써 대법원의 최종판결에 의해 취득한 토지의 취득시기는 잔금청산일임. 대물변제시 양도시기(대법 918432, 1991.11.12.) 부동산으로 대물변제한 경우 양도시기는 소유권이전등기가 경료되는 때임. 법인에 현물출자시 양도시기(대법 98두7558, 2000.06.23.) 주식회사 발기설립의 경우 현물출자에 따른 부동산의 양도시기는 설립등기를 한 때이며 주식인수인의 지위를 취득한 시점이 아님. 조합에 현물출자한 토지의 양도시기(의정부지법 2008구합4294, 2010.12.14.) 조합에 대한 현물출자를 자산의 유상이전으로 보아 소득세법상의 양도로 보는 이상 그 양도시기는 조합에 현물출자를 이행한 때로 보는 것이 타당하다 할 것임. 채권입찰제가 적용되는 아파트의 취득시기(부동산거래관리과-292, 2011.04.05.) 귀 질의의 경우 거주자가 주택채권 입찰제가 적용되는 아파트를 2006년도에 분양받아 해당 아파트가 준공된 이후 2009년도에 분양대금을 완납하고 2010년도에 제2종 국민주택채권을 매입한 경우 해당 아파트의 취득시기는 소득세법 제98조에 따라 아파트의 분양대금을 청산한 날로 보는 것임. 청산금에 상당하는 기존부동산의 양도시기 (기획재정부 재산세제과-35, 2020.01.14.) 소유권이전 고시일의 다음날 특별조치법에 따라 취득한 경우 취득시기(서면-2015-부동산-0056, 2015.03.26.) 「부동산소유권 이전등기 등에 관한 특별조치법」에 따라 부동산에 대한 소유권이전등기를 한 때는 사실상의 취득 원인에 따라 증여재산은 등기접수일, 상속재산은 상속개시일을 취득시기로 하는 것으로서 이에 해당하는지는 사실판단할 사항임. 잔금청산 후 소송이 진행중인 경우 양도시기(사전-2017-법령해석재산-0574, 2018.01.11.) 비상장주식의 양도에 따른 매매대금이 청산된 후 양수인의 소제기로 해당 매매대금에 대한 법원의 채권가압류 결정 및 부당이득반환청구의 소송이 진행 중인 때, 해당 비상장주식의 양도시기는 「소득세법」 제98조 및 같은 법 시행령 제162조제1항에 따라 매매대금 청산일이나, 대금을 청산하기 전에 명의개서를 한 경우에는 명의개서일이 되는 것임.