22-5. 비사업용토지의 중과세(사업용 기간 간주)

양도소득세 요약

 

 

비사업용토지의 중과세(사업용 기간 간주)

 

1. 개념정리(소령 §168의14①, 소칙§83의5)

 

법령상 사용제한 등 부득이한 사유가 있어 지목 본래의 용도로 사용하지 못한 기간은 사업용기간으로 간주하여 앞에 서술한 "비사업용토지 기간기준"을 적용한다.

 

아래와 같이 건축물 멸실이라는 부득이한 사유가 발생하면 건축물이 멸실된 날로부터 2년을 사업용기간으로 보므로, 3년 이상 보유한 토지를 건축물을 멸실한 후 1년 이내에 양도할 때는, 양도일로부터 소급하여 3년 중 2년 이상이 사업용기간이므로 사업용토지에 해당한다.

따라서 전체 보유기간에 지목별로 사업용 기간을 판단할 필요가 없다.

단, 토지면적이 건축물의 부수토지로 인정되는 범위 이내임을 전제로 한다.

부득이한 사유	비사업용토지로 보지 아니하는 기간
① 법령에 따라 사용 금지 또는 제한된 토지	사용이 금지 또는 제한된 기간
② 도시계획이 변경된 토지	해당 사유가 발생한 기간
③ 문화재보호구역 안의 토지	보호구역으로 지정된 기간
④ 도시개발법에 따라 환지된 토지	건축이 가능한 날부터 2년
⑤ 건축물 신축을 위하여 취득한 토지	토지 취득일부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간
⑥ 건축법과 행정지도에 따라 건축허가・착공이 제한된 토지.	건축허가・착공이 제한된 기간(부동산매매업자 제외)
⑦ 건축물이 멸실・철거된 토지	건축물이 멸실・철거되거나 무너진 날부터 2년
⑧ 사업장(임시사업장 제외)의 진입도로	사도 또는 도로로 이용되는 기간
⑨ 공공공지(公共空地)로 제공한 토지	건축물의 착공일부터 공공공지로 제공이 끝나는 날까지의 기간
⑩ 소유권에 관한 소송 중인 토지	법원에 소송이 계속되거나 법원에 의하여 사용이 금지된 기간
⑪ 저당권의 실행 등으로 취득한 토지	취득일부터 2년
⑫ 휴업・폐업 및 사업장을 이전한 토지	휴업・폐업 또는 이전일부터 2년
⑬천재지변 등의 사유로 자경하지 못하는 농지	사유 발생일부터 2년

 

 

2. 체크할 사항

 

○ 법령에 의하여 사용이 제한 ・ 금지된 기간은 사업용기간으로 보나, 토지를 취득한 이후에 사용의 제한 ・ 금지 이 있어야 하므로, 사용이나 행위가 제한・금지된 기간의 시작이 해당 토지 취득 전인지 취득 이후인지를 구분하여야 함.

상속취득에는 피상속인의 취득일을 기준으로 판단한다.

 

○ 법령상 사용의 제한・금지 여부는 해당 토지 본래의 용도가 제한되었는지에 따라 판단하므로, 각종 구역지정 자체만으로 사업용기간으로 간주하지는 않으며, 도시지역 편입여부, 사용 제한・금지의 구체적인 내용에 대한 검토가 필요하다.

 

○ 비사업용토지에 있어서 기간기준은 매우 중요하고 우선적으로 고려되어야 할 사항이다.

소유기간 중에 사업용으로 간주하는 기간이 길어진다면 해당토지는 비사업용토지에서 제외될 수 있으므로, 법령상 사용제한기간이 있는지, 취득 이후 언제부터 언제까지인지 기간의 확인이 필요하다.

 

3. 사례 및 해석

 

(1) 법령에 따라 사용이 금지 ・ 제한된 기간을 사업용 기간으로 인정 (소령§168의14ⓛ1)

 

• 원칙적으로 토지 취득 이후 법령에 따라 사용이 금지・제한된 경우에만 해당 사용이 금지・제한된 기간을 사업용기간으로 본다.
• 따라서 토지 취득 이전에 이미 법령에 따라 사용이 금지・제한된 경우에는 사용 금지・제한된 기간을 간주기간으로 보지 않는다.
• 단, 상속으로 취득한 경우는 피상속인이 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지・제한되었으면 사업용 간주기간으로 인정한다.
• 같은 맥락에서 환지예정지로 지정된 토지를 취득하거나 도시개발사업이 진행중인 토지를 취득한 것은 취득 전부터 이미 사용이 금지・제한되었으므로, 법령상 제한이나 부득이한 사유에 해당한다고 볼 수 없고, 토지 취득자의 귀책 사유에 해당한다(양도소득세 집행기준 104의 3-168의14-3, 사전-2019-법령해석재산-0682, 2020.03.11.)

한편, 토지 취득 이후 법령에 따라 사용이 금지・제한되더라도, 양도시점에 농지 ・ 임야 등이고, 토지 본래의 용도로 사용(농지인 경우 재촌자경, 임야인 경우 산림보호・육림 등 사용)이 제한되지 않아서, 본래의 용도로 사용이 가능하면 법령상 사용이 금지・제한되었다고 보지 않으나, 도시지역인 주거지역 등에 편입된 농지 등은 건축물 건축 등 개발행위가 제한되면 법령에 따라 사용이 금지・제한되었다고 볼 수 있음.

 

○토지 취득 후 도시환경정비사업의 정비구역으로 지정된 경우 지정일부터 사업용 기간으로 봄(양도, 서면인터넷방문상담5팀-1931, 2007.06.29.)

 

○토지 취득 후 도시계획시설인 도로예정지나 택지개발예정지구로 지정되어 관계법령에 따라 사용이 금지・제한된 경우에는 지정고시된 날부터 제한기간으로 보나, 경작에 제한이 없는 농지 등 토지본래의 용도로 사용이 제한된 게 아니면 적용하지 않음. (서면-2016-부동산-3621, 2016.09.29, 부동산납세과-426, 2016.03.29, 부동산거래관리과-441, 2012.08.20, 양도소득세 집행기준 1043-168의14-7, 서면4팀-454, 2008.02.25.)

 

○토지 취득 후 개발행위허가제한구역 지정되어 건축물 건축 등 개발행위가 제한되는 경우 지정고시일부터 사용이 제한된 토지로 보나, (사전-2017-법령해석재산-0244, 2017.05.30, 기획재정부 재산세제과-60, 2014.1.21.)

경작에 제한이 없는 농지 등 토지본래의 용도로 사용이 제한된 게 아니면 적용하지 않음.

☞ 토지가 개발행위허가제한지역으로 지정되면, 대지의 경우에는 법령상 제한에 해당하나, 임야의 경우에는 임야 본래의 용도인 산림보호 육림 등 자체를 금지・제한한 것으로 보기는 어려우므로, 개발행위허가제한지역으로 지정된 이유만으로는 사업용기간으로 보지 않음.(조심 2010중2117, 2011.5.16.)

☞ 대지 취득 후 개발제한구역으로 지정되면 법령상 제한에 해당하나, 농지는 재촌자경하지 않으면 비사업용토지인 기간에 해당한다.

다만, 도시지역 내 주거지역으로 지정된 농지는 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 따라 개발행위허가제한구역으로 지정되거나 「도시개발법」에 따라 도시개발구역으로 지정되어 건축물 건축 등 개발행위가 제한되면, 개발행위허가제한구역 및 도시개발구역으로 지정고시된 날부터 「소령」제168조의14 제1항제1호의 규정에 따른 '법령에 따라 사용이 제한된 토지'로 보는 것임. (부동산납세과-842, 2014.11.07.)

 

○녹지지역 농지가 주거지역으로 편입된 경우

녹지지역에 있는 농지를 취득한 후, 「경제자유구역의 지정 및 운영에 관한 특별법」에 의하여 경제자유구역으로 지정된 경우, 농지 본래의 용도인 경작 자체가 금지 ・ 제한되지 아니한 경우에는 「소령」제168조의14제1항제1호에서 규정한 "법령에 따라 사용이 금지・제한된 토지"로 볼 수 없는 것이나, 해당 농지가 주거지역으로 편입되어 건축물 건축 등 개발행위가 제한되는 경우에는 주거지역으로 편입된 날부터 "법령에 따라 사용이 금지・제한된 토지"로 보는 것임(서면-2017-부동산-0591, 2017.10.25.).

 

○농지 취득 후 도시개발구역으로 지정된 경우

토지 취득 후 도시개발구역으로 지정되어 토지의 사용이 사실상 제한된 경우

① 도시개발구역 지정고시일부터 사업이 구획단위로 사실상 완료되어 건축이 가능하게 된 날까지 기간(소령§168의14①1)과

② 건축이 가능하게 된 날부터 2년간(소규칙 883의 5①8)은 사업용 기간에 해당함(사전-2016-법령해석재산-0272, 2016.08.26, 양도, 서면인터넷방문상담5팀-985, 2007.03.28.).

단, 농지로서 경작 등 토지 본래의 용도로 사용이 제한되지 아니한 경우에는 법령에 따라 사용이 제한된 토지로 보지 않음(양도, 재산세과-2427, 2008.08.22., 법규과-5475, 2007.11.26.).

 

○토지 취득 후 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 따른 지구단위계획구역 내 공동주택용지로 지정 및 고시되었고, 거주자가 소유한 개별 토지만으로는 지구단위계획 내용에 따른 개발행위를 할 수 없는 경우 개발행위가 제한된 기간은 소령 제168조의14제1항제1호에 따른 법령에 따라 사용이 금지・제한된 토지에 해당함(양도, 기준-2017-법령해석재산-0231, 2017.10.24.).

 

 

(2) 토지 취득 후 도시계획의 변경 등 정당한 사유로 사업에 사용하지 아니한 토지(소칙§83의5①12)

 

○해당 사유가 발생한 기간(새로이 사용이 금지・제한된 기간 + 사용의 금지・제한 기간이 연장된 기간)을 사업용기간으로 봄.

'당해 토지를 취득한 후 도시계획의 변경 등 정당한 사유로 인하여 사업에 사용하지 아니하는 토지'에는 토지의 취득 후에 도시계획의 변경 등으로 인하여 새로이 사용의 금지・제한이 생긴 토지뿐만 아니라, '토지의 취득 후에 기존 도시계획의 변경 등으로 인하여 사용이 금지・제한된 기간이 연장된 토지'도 포함되고, 이러한 경우에 비사업용으로 사용한 것으로 보지 아니하는 기간은 '토지의 취득 후에 사용의 금지・제한이 연장된 기간임(양도, 대법 2011두28950, 2013.02.14.).

 

(3) 보호구역으로 지정된 기간을 사용 토지 기간으로 봄 (소령§168의14ⓛ2)

 

○ 토지를 취득한 후 「문화재보호법」에 따라 지정된 보호구역 안의 토지

 

(4) 도시개발사업 완료로 건축이 가능한 날부터 2년(소칙§83의①8)

 

○「도시개발법」에 따른 도시개발구역 안의 토지로서 환지방식에 따라 시행되는 도시개발사업이 구획단위로 사실상 완료되어 건축이 가능한 토지

☞ 토지를 취득한 후 도시개발법에 의해 환지방식으로 도시개발사업이 시행되는 경우에는 사업시행지구로 지정된 날부터 사업이 구획단위로 사실상 완료된 날까지는 법령상 사용 금지・제한된 기간으로 보아 사업용기간으로 인정되고, 건축이 가능하게 된 날부터 2년간 사업용으로 사용한 기간으로 보므로, 결국 사업시행지구 지정일부터 건축이 가능하게 된 날까지의 기간에 2년을 더한 기간을 '사업용 기간'으로 보는 것임(서면4팀-3855, 2006.11.23.)

 

○도시개발법에 따라 환지된 토지(양도집행 104의3-168의14-23)

구분	사업용으로 보는 기간	관련 법령
토지취득 후 환지된 토지	사업지구로 지정된 날~건축이 가능한 날	소령§168의14①제1호
	건축이 가능한 날부터 2년	소득칙§83의5①제8호
개발사업시행 기간에 취득하여 환지된 토지	건축이 가능한 날부터 2년 ※ 사업시행완료 이전은 비사업용기간	소득칙§83의5①제8호

 

 

(5) 신축용 토지로 취득일부터 2년 및 착공 후 건설이 진행 중인 기간(소칙§83의5①5)

 

○ 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공(착공일이 불분명한 경우에는 착공신고서 제출일 기준)한 토지는 건설에 착공한 주체와 관계없이 토지 취득일부터 2년간 그리고 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간(천재지변, 민원발생 그 밖의 정당한 사유로 인하여 건설을 중단한 경우에는 중단한 기간포함)을 사업용 기간으로 봄(기획재정부 재산세제과-541, 2009.3.20.).

 

○ 신축과 멸실 재신축이 반복된 경우 사업용기간 계산(서울행정법원-2020-구합-75958, 2022.10.13.)

토지취득 후 몇 년이 지나 신축(A)하고, A멸실 후 재신축(B)한 경우 최초 토지취득일부터 2년, A건물의 착공이후 건설과 보유기간, A멸실후 2년과 B건물 착공이후 건설과 보유기간은 모두 사업용기간에 해당함.

 

○ 다만, 건축허가가 나고 착공 전에 양도하는 경우에는 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공한 토지로 보지 아니함.(양도소득세 집행기준 104의3-168의14-16)

☞착공 전에 나대지 상태로 양도하는 경우에는 취득일부터 2년간을 사업용 토지로 보는 기간으로 보지 않음. 따라서 정착물이 없는 토지를 취득하여 착공하지 않은 상태로 양도시 무조건 비사업용토지에 해당하나, 취득 후 3년 이내 착공한 이후 양도한다면, 취득일부터 2년과 착공 이후 건설기간이 사업용기간으로 인정되므로 사업용 토지의 양도에 해당함.

 

○ 나대지 취득 후 건설에 착공한 경우와 착공하지 않은 경우 내국법인이 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공한 토지는 당해 토지의 취득일로부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간 동안은 「법인세법」제55조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보는 것임(서면-2020-법인-0070, 2020.11.17.)

토지형질변경허가를 득하고 나무이전, 토지다지기, 일부 터파기 공사를 진행한 다음, 행정관청에 건설허가 및 이에 따른 착공신고를 하지 아니하고 토지를 양도한 경우 당해 토지는 「소득세법시행규칙」제83조의5 제1항제5호 규정의 "건설에 착공한 토지"에 해당하지 아니하는 것임(재산세과-1020, 2009.12.16.).

 

○나대지 취득 후 건설에 착공시 착공주체

지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하고 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공한 경우에는 착공주체에 관계없이 「소득세법 시행규칙」제83조의5 제1항제5호가 적용되는 것임(양도, 기준-2015-법령해석재산-0177, 2015.09.22., 재산세제과-541, 2009.03.20.)

 

(6) 착공이 제한된 기간, 건축허가가 제한된 기간(소칙§83의5①1호, 2호)

 

○ 부동산매매업(한국표준산업분류에 따른 건물건설업 및 부동산공급업을 말함)을 영위하는 자가 취득한 매매용부동산은 제외하고,

 

○ 토지를 취득한 후 법령에 따라 해당 사업과 관련된 인가・허가・면허 등을 받았으나 건축자재의 수급조절을 위한 행정지도에 따라 착공이 제한된 토지 : 착공이 제한된 기간

 

○ 토지를 취득한 후 법령에 따라 해당 사업과 관련된 인가・허가・면허 등을 신청한 자가 「건축법」제18조 및 행정지도에 따라 건축허가가 제한됨에 따라 건축을 할 수 없게 된 토지: 건축허가가 제한된 기간

 

(7) 건축물(가설건축물은 제외)이 멸실・철거되거나 무너진 날부터 2년(소칙 §83의5ⓛ9)

 

○ 가설건축물(예를 들어 모델하우스)은 상기 규정이 적용되지 아니하므로 가설건축물 설치로 인해 존치 기간 동안 재산세 별도합산과세대상에 해당한 경우, 해당 기간은 사업용 기간에 해당하나, 가설건축물 철거 후 나대지 상태의 기간은 가설건축물 철거 직후부터 비사업용 기간에 해당(사전-2016-법령해석재산-0391, 2016.11.23.)

 

(8) 사도 또는 도로로 이용되는 기간(소칙§83의①3)

 

○ 사업장(임시 작업장 제외)의 진입도로로서 사인 또는 불특정다수인이 이용하는 도로

 

(9) 공공공지 제공기간(소칙§83의5①4)

 

○「건축법」상 건축허가 당시 공공공지로 제공한 토지는 당해 건축물의 착공일부터 공공공지로 제공기간이 끝나는 날까지의 기간

 

(10) 대물변제, 잔여재산 분배로 취득한 토지 취득일부터 2년(소칙 §83의16)

 

저당권의 실행, 그 밖에 채권을 변제받기 위하여 취득한 토지와 청산절차에 따라 잔여재산의 분배로 인하여 취득한 토지는 토지 취득 원인이 사용에 있지 않으므로 금전으로 환가하는데 걸리는 토지처분기간을 고려하여 취득일부터 2년간은 사업용기간으로 보도록 규정함

 

(11) 소유권 소송 중인 토지의 법원에 의해 사용이 금지된 기간(소칙 §83의517)

 

○ 해당 토지를 취득한 후 소유권에 관한 소송이 계속 중인 토지로서 법원에 의하여 사용이 금지된 기간은 사업용 기간으로 봄.

☞ 양자무효소송, 상속재산분할 조정신청 및 기여분 청구소송은 입양이 유효한지, 기여분을 인정할 것인지 등에 관한 소송으로서 '소유권에 관한 소송'이라기 보다는 상속인들간에 상속재산을 어떻게 나눌 것인가 하는 지분분할소송의 성격에 더 가깝다 할 것이어서 쟁점토지를 비사업용토지로 보는 기간에서 제외하기 어려움(조심-2017-서 5216, 2018.2.14.)

 

12) 사업의 휴업・폐업 또는 이전일부터 2년 (소칙§83의5①10)

 

거주자가 2년 이상 사업에 사용한 토지로서 사업의 일부 또는 전부를 휴업・폐업 또는 이전함에 따라 사업에 직접 사용하지 아니하게 된 토지(소칙§83의5①7)

 

(13) 농지가 황지된 경우 사유발생일부터 2년 (소칙§83의5ⓛ11)

 

○천재・지변 등 사유 발생일로부터 소급하여 2년 이상 재촌자경한 자가 소유한 농지로서 농지의 형질이 변경되어 황지가 됨으로써 자경하지 못하는 경우