3-29. 일감 몰아주기와 증여세

1. 의의

 

특수관계법인을 이용하여 부(富)를 이전하는 변칙적인 증여 사례를 방지하기 위하여 특수관계법인 간 일감을 몰아주어, 수혜법인의 주주가 이익을 얻은 경우에, 그 주주에게 증여세가 과세됨을 유의해야 한다.

이는 일감을 몰아줌으로 인하여 수혜법인이 얻은 영업이익은 배당이나 주가상승을 통해서 수증자의 이익으로 전환되는 바, 이러한 이익을 얻은 수혜법인의 영업이익과 수증자의 수증이익은 장기적으로 높은 상관관계가 있으므로 수혜법인의 영업이익 중 일감 몰아주기와 관련된 부분을 수혜법인의 지배주주 등이 증여받은 것으로 의제하여 과세하려는 것이다.

 

2. 수혜법인의 범위

 

1) 사업연도 매출액 중 특수관계법인거래 비율이 일정규모 초과하는 대기업

 

수혜법인이 대기업인 경우에는 다음 어느 하나에 해당하여야 한다.

 

① 법인의 사업연도 매출액중에서 그 법인의 지배주주와 특수관계에 있는 법인에 대한 매출액이 차지하는 비율(특수관계법인거래비율)이 그 법인의 업종 등을 고려하여 정상거래비율(100분의 30)을 초과하는 경우 그 법인을 말한다.

② 특수관계법인거래비율이 정상거래비율의 3분의 2를 초과하는 경우로서 특수관계법인에 대한 매출액이 법인의 규모 등을 고려하여 1천억원을 초과하는 경우

 

 

2) 사업연도 매출액 중 특수관계법인거래 비율이 50% (40%)를 초과하는 중소기업 또는 중견기업

 

중소기업과 중견기업에 해당하는 경우에는 100분의 50(중견기업은 100분의 40, 정상거래비율)을 초과하여야 한다.

여기서 중소기업이란 조특법 제5조 제1항에 따른 중소기업으로서 독점규제 및 공정거래에 관한 법률 제14조에 따른 공시대상기업집단에 소속되지 아니하는 기업을 말하며, 중견기업이란 다음 요건을 모두 갖춘 조특령 제9조 제3항에 따른 기업으로서 독점규제 및 공정거래에 관한 법률 제14조에 따른 공시대상기업집단에 소속되지 아니하는 기업을 말한다(상증령 § 34의3④).

 

① 중소기업이 아닐 것

② 다음의 어느 하나에 해당하는 업종을 주된 사업으로 영위하지 아니할 것

• 조특령 제29조 제3항에 따른 소비성서비스업
• 중견기업 성장촉진 및 경쟁력 강화에 관한 특별법 시행령 제2조 제2항 제2호 각 목의 업종

③ 소유와 경영의 실질적인 독립성이 중견기업 성장촉진 및 경쟁력강화에 관한 특별법 시행령 제2조 제2항 제1호에 적합할 것

④ 직전 3개 과세연도의 매출액(매출액은 조특령 제2조 제4항에 따른 계산방법으로 산출하며, 과세연도가 1년 미만인 과세연도의 매출액은 1년으로 환산한 매출액을 말한다)의 평균금액이 5천억원 미만인 기업일 것

 

 

3) 수혜법인은 내국법인에 한정함

 

수혜법인은 법인세법 제1조 제1호에 따른 국내법인에 한정한다.

다만, 내국법인에는 외국인투자 촉진법 제2조 제1항 제6호에 따른 외국인투자기업으로서 같은 법 제2조 제1항 제1호에 따른 외국인이 해당 외국인투자기업의 의결권 있는 발행주식총수 또는 출자총액의 50% 이상을 소유하는 법인은 증여세 과세대상 수혜법인에서 제외된다.

이 경우 거주자 및 내국법인이 의결권 있는 발행주식총수 또는 출자총액의 30% 이상을 직·간접 소유하는 하는 외국법인은 외국인으로 보지 않는다.

 

3. 특수관계법인거래비율 계산 

 

수혜법인은 그 수혜법인의 사업연도 매출액중에서 그 법인의 지배주주와 특수관계에 있는 법인에 대한 매출액이 차지하는 비율이 일정규모 이상인 경우에 해당된다.

이 경우 매출액이란 법인세법 제43조의 기업회계기준에 따라 계산한 매출액을 말하며, 매출액에는 다음의 어느 하나에 해당하는 목적으로 독점규제 및 공정거래에 관한 법률 제14조에 따른 공시대상기업집단 간에 계약·협정 및 결의 등에 따라 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 거래를 거치는 방법으로 발생한 수혜법인의 매출액을 포함한다.

 

① 상증법 제45조의3 제1항에 따른 증여의제를 회피할 목적

② 독점규제 및 공정거래에 관한 법률 제23조의2에 따른 특수관계인에 대한 부당한 이익제공 등의 금지를 회피할 목적

 

 

1) 과세제외 매출액

 

특수관계법인거래비율을 계산할 때에 수혜법인의 사업연도 매출액에서 중소기업인 수혜법인과 중소기업인 특수관계법인 간의 거래에서 발생하는 매출액 등 다음에 해당하는 매출액은 제외한다.

① 중소기업인 수혜법인이 중소기업인 특수관계법인과 거래한 매출액

② 수혜법인이 본인의 주식보유비율이 100분의 50 이상인 특수관계법인과 거래한 매출액

③ 수혜법인이 본인의 주식보유비율이 100분의 50 미만인 특수관계법인과 거래한 매출액에 그 특수관계법인에 대한 수혜법인의 주식보유비율을 곱한 금액

④ 수혜법인이 독점규제 및 공정거래에 관한 법률 제2조 제1호의2에 따른 지주회사인 경우로서 수혜법인의 같은 법 제2조 제1호의3에 따른 자회사 및 같은 법 제2조 제1호의4에 따른 손자회사(증손회사를 포함)와 거래한 매출액

⑤ 수혜법인이 제품·상품의 수출을 목적으로 특수관계법인(수혜법인이 중소기업 또는 중견기업에 해당하지 아니하는 경우에는 국외에 소재하는 경우로 한정한다)과 거래한 매출액.

이 경우 수혜법인이 제품 · 상품의 수출을 목적으로 직접 거래한 매출액에 해당하는 경우에 적용되며(재산-359, 2012.10.5.), 국외 특수관계법인에 대한 용역매출은 매출액비율 산정시 차감하지 않는다(재산-316, 2012.9.6.).

⑥ 수혜법인이 다른 법률에 따라 의무적으로 특수관계법인과 거래한 매출액

⑦ 한국표준산업분류표에 따른 스포츠클럽운영업 중 프로스포츠구단 운영업을 주된 사업으로 하는 수혜법인이 특수관계법인과 거래한 광고 매출액.

⑧ 수혜법인이 국가, 지방자치단체, 공공기관의 운영에 관한 법률에 따른 공공기관 또는 지방공기업법에 따른 지방공기업 운영하는 사업에 참여함에 따라 국가등이나 국가재정법 별표 2에서 규정하는 법률에 따라 설립된 기금또는 공공기금이 발행주식총수 또는 출자총액의 100%을 출자하고 있는 법인이 발행주식총수 또는 출자총액의 50%을 출자하고 있는 법인에 출자한 경우 해당 법인과 거래한 매출액

 

 

2) 과세제외 매출액 반영방법

 

과세제외 매출액은 수혜법인의 사업연도 매출액과 특수관계법인에 대한 매출액에서 각각 제외하여 계산한다. 즉, 특수관계법인거래비율 산정할 때 과세제외 매출액은 분자 및 분모에서 모두 제외하여 비율을 계산한다(상증법 § 43의3④).

 

 

3) 특수관계법인이 둘 이상인 경우 매출액 계산방법

 

특수관계법인거래비율을 계산할 때 특수관계법인이 둘 이상인 경우에는 각각의 매출액을 모두 합하여 계산한다.

 

특수관계인거래비율 및 물량몰아주기 거래비율 계산

∙ 수혜법인은 병이다 ∙ 병의 지배주주는 갑, 을에 30% 이상의 주식을 보유 ∙ 병의 매출액은 100억원이며 갑법인 40억 을법인 30억, 기타법인 30억이다 ∙ B법인과의 매출액은 법률에 따른 의무적으로 거래한 매출액이다

☞ 특수관계법인과 거래비율(57.14%)= A법인에의 매출액(70억-30억)/총 매출액(100억-30억) ☞ 일감몰아주기 과세비율 = 57.14% - 5% = 52,14% ( 중소기업은 50%, 중견기업은 20%, 기타 5% 차감)

 

4. 증여자

 

증여자는 사업연도 종료일 현재 수혜법인의 지배주주와 특수관계에 있는 법인으로서 물량을 몰아준 해당 법인이 된다(상증법 § 45의3①).

 

 

1) 수혜법인의 지배주주와 특수관계에 있는 법인

 

수혜법인의 지배주주와 특수관계에 있는 법인이라 함은 수혜법인의 지배주주와 다음의 관계에 있는 자를 말한다(상증령 § 343④).

① 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자

• 본인이 개인인 경우 : 본인이 직접 또는 본인과 친족 및 직계비속의 배우자의 2촌 이내의 부계혈족과 그 배우자가 임원에 대한 임면권의 행사 및 사업방침의 결정 등을 통하여 그 경영에 관하여 사실상의 영향력을 행사하고 있는 독점규제 및 공정거래에 관한 법률 시행령 제3조 각호의 1에 해당하는 기업집단에 속하는 계열회사 해당 기업의 임원(법인세법 시행령 제40조 제1항에 따른 임원을 말한다)과 퇴직 후 3년(해당 기업이 독점규제 및 공정거래에 관한 법률 제14조에 따른 공시대상기업집단에 소속된 경우는 5년)이 지나지 않은 사람(퇴직임원)을 포함한 대
• 본인이 법인인 경우 : 본인이 속한 독점규제 및 공정거래에 관한 법률 시행령 제3조 각호의 1에 해당하는 기업집단에 속하는 계열회사(해당 기업의 임원과 퇴직임원을 포함한다)와 해당 기업의 임원에 대한 임면권의 행사 및 사업방침의 결정 등을 통하여 그 경영에 관하여 사실상의 영향력을 행사하고 있는 자 및 그와 친족 및 직계비속의 배우자의 2촌 이내의 부계혈족과 그 배우자에 해당하는 관계에 있는 자

② 본인, 상증령 제2조의2 제1항 제1호부터 제3호까지의 자 또는 본인과 같은 항 제1호부터 제3호까지의 자가 공동으로 재산을 출연하여 설립하거나 이사의 과반수를 차지하는 비영리법인

③ 독점규제 및 공정거래에 관한 법률 시행령 제3조 각호의 1에 해당하는 기업집단에 속하는 기업의 임원 또는 퇴직임원이 이사장인 비영리법인

④ 본인, 상증령 제2조의2 제1항 제1호부터 제5호까지의 자 또는 본인과 같은 항 제1호부터 제5호까지의 자가 공동으로 발행주식총수등의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인

⑤ 본인, 상증령 제2조의2 제1항 제1호부터 제6호까지의 자 또는 본인과 같은항 제1호부터 제6호까지의 자가 공동으로 발행주식총수 등의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인

⑥ 본인, 상속세및증여세법 시행령 제2조의2 제1항 제1호부터 제7호까지의 자 또는 본인과 같은항 제1호부터 제7호까지의 자가 공동으로 재산을 출연하여 설립하거나 이사의 과반수를 차지하는 비영리법인

 

5. 수증자

 

수증자는 수혜법인의 지배주주와 그 지배주주의 친족으로서 직·간접으로 보유하는 주식보유비율이 3%(다만, 중소기업 또는 중견기업은 10%)을 초과하는 주주에 한정 된다.

 

 

1) 지배주주 판단

 

“지배주주”라 함은 수혜법인의 해당 사업연도 종료일을 기준으로 다음의 어느 하나에 해당하는 자를 말하며, 본인과 본인의 친족 등 중에서 우선 지배주주를 판정한다.

 

① 해당 법인의 최대주주등 중에서 그 법인에 대한 직접보유비율(보유하고 있는 법인의 주식등을 그 법인의 발행주식총수등으로 나눈 비율을 말한다)이 가장 높은 자가 개인인 경우에는 그 개인

 

② 해당 법인의 최대주주등 중에서 그 법인에 대한 직접보유비율이 가장 높은 자가 법인인 경우에는 수혜법인에 대한 직접보유비율과 간접보유비율을 모두 합하여 계산한 비율이 가장 높은 개인

다만, 다음에 해당하는 자는 제외한다.

• 해당 법인의 주주등이면서 그 법인의 최대주주등에 해당하지 아니한 자
• 해당 법인의 최대주주등 중에서 그 법인에 대한 직접보유비율이 가장 높은 자에 해당하는 법인의 주주등이면서 최대주주등에 해당하지 아니한 자

 

 

2) 수혜법인에 대한 간접보유비율 계산

 

해당 법인에 대한 간접보유비율은 개인과 수혜법인 사이에 주식보유를 통하여 한 개 이상의 법인(간접출자법인)이 개재되어 있는 경우(간접출자관계)에 각 단계의 직접보유비율을 모두 곱하여 산출한 비율을 말하며, 개인과 수혜법인 사이에 둘 이상의 간접출자관계가 있는 경우에는 개인의 수혜법인에 대한 간접보유비율은 각각의 간접출자관계에서 산출한 비율을 모두 합하여 산출한다.

간접출자시 주식보유비율 계산방법

∙ 갑은 수혜법인에 2% 직접출자 ∙ 갑은 을법인에 30% 출자 ∙ 을법인은 수혜법인에 50% 출자

☞ 甲의 수혜법인 출자비율=17% (직접출자 2% + 간접출자 15%*) ☞ 간접출자비율: 15%(= 30% × 50% )

 

3) 지배주주의 친족의 범위

 

“지배주주의 친족”은 수혜법인의 사업연도 말에 수혜법인에 대한 직접보유비율과 간접보유비율을 합하여 계산한 비율이 3%(다만, 중소기업 또는 중견기업은 10%)를 초과하는 자를 말한다.

 

6. 증여의제 이익

 

1) 이익 산정방법

 

① 수혜법인이 중소기업에 해당하는 경우

수혜법인의 세후영업이익 × (특수관계법인거래비율 -50%) × (주식보유비율 - 10%)

 

②수혜법인이 중견기업에 해당하는 경우

수혜법인의 세후영업이익 × (특수관계법인거래비율 -20%) × (주식보유비율 - 5%)

 

③ 수혜법인이 중소기업 및 중견기업에 해당하지 아니하는 경우

수혜법인의 세후영업이익 × (특수관계법인거래비율 – 5%) × (주식보유비율 - 0%)

 

 

2) 수혜법인의 세후의 영업이익 : ①-②×③

 

① 세법상 영업손익= 매출액-매출원가-판매비와 관리비 ± (감가상각비, 퇴직급여충당금, 대손충당금, 손익의 귀속사업연도, 자산의 취득가액, 재고자산 평가 세무조정사항)

② 세법상 영업손익에 대한 법인세 상당액 = (법인세 산출세액-토지등 양도소득에 대한 법인세 – 공제·감면세액) × (세법상 영업손익÷각사업연도 소득금액)

③ 과세매출 비율= 1- (과세제외매출액 / 과세제외매출액이 포함된 사업연도 매출액)

 

 

3) 과세제외 매출액

 

증여의제이익을 계산할 때 과세제외가 되는 매출액에 해당하지 아니하는 경우로서 지배주주등의 출자관계별로 다음의 어느 하나에 해당하는 금액을 과세제외매출액에 포함하여 계산한다.

 

① 수혜법인이 간접출자법인인 특수관계법인과 거래한 매출액

② 지주회사의 자회사 또는 손자회사에 해당하는 수혜법인이 그 지주회사의 다른 자회사 또는 손자회사에 해당하는 특수관계법인과 거래한 매출액에 그 지주회사의 특수관계법인에 대한 주식보유비율을 곱한 금액. 다만, 지배주주등이 수혜법인 및 특수관계법인과 지주회사를 통하여 각각 간접출자관계에 있는 경우로 한정한다.

③ 수혜법인이 특수관계법인과 거래한 매출액에 지배주주등의 그 특수관계법인에 대한 주식보유비율을 곱한 금액

④ 상증령 제16항에 따른 간접출자법인의 자법인 해당하는 수혜법인이 그 간접출자법인의 다른 자법인에 해당하는 특수관계법인과 거래한 경우로서 일정한 요건을 모두 충족하는 경우에는 해당 거래에 따른 매출액에 그 간접출자법인의 특수관계법인에 대한 주식보유비율을 곱한 금액

 

 

4) 특수관계법인이 둘 이상인 경우

 

증여의제이익을 계산할 때 특수관계법인이 둘 이상인 경우에도 하나의 법인으로부터 이익을 얻은 것으로 본다(상증령 § 34의3⑩).

 

 

5) 직접 출자 및 간접 출자한 경우 증여의제 이익 산정방법

 

증여의제이익은 다음의 경우로 구분하여 계산한 이익을 모두 합한다.

이 경우 수혜법인에 대한 간접보유비율이 있는 경우에는 상기의 계산식에서 "3%를 초과하는 주식보유비율“을 계산할 때 해당 간접보유비율에서 먼저 3%를 빼고 간접출자관계가 2 이상인 경우에는 각각의 간접보유비율 중에서 작은 것부터 뺀다.

 

① 직접출자시 증여의제 이익

수혜법인의 사업연도 말 현재 지배주주와 지배주주의 친족이 수혜법인의 주식등을 보유하는 경우: 수혜법인에 대한 직접보유비율을 주식보유비율로 보아 계산한 증여의제이익

② 간접출자시 증여의제 이익

수혜법인의 사업연도 말 지배주주와 지배주주의 친족이 간접출자법인을 통하여 수혜법인에 간접적으로 출자하는 경우에는 수혜법인에 대한 간접보유비율을 주식보유비율로 보아 계산한 증여의제이익

 

 

6) 증여의제이익 계산할 때 배당소득 조정

 

직접출자 및 간접 출자한 경우 증여의제 이익을 계산할 때 지배주주등이 수혜법인의 사업연도 말일부터 증여세 과세표준신고기한까지 다음과 같이 수혜법인 또는 간접출자법인으로부터 배당받은 소득이 있는 경우에는 그 배당소득상당액은 증여의제이익에서 공제한다. 다만, 공제 후의 금액이 음수(陰數)인 경우에는 영으로 본다.

 

① 수혜법인으로부터 받은 배당소득

배당소득 × 직접 출자관계의 증여의제이익 / (수혜법인의 사업연도 말일 배당가능이익 × 지배주주등의 수혜법인에 대한 직접보유비율)

 

② 간접출자법인으로부터 받은 배당소득

배당 소득 × 간접 출자관계의 증여의제이익 / {간접출자법인의 사업연도 말일 배당가능이익 + (수혜법인의 사업연도 말일배당가능이익 ×간접출자법인의 수혜법인에 대한 주식보유비율)} × 지배주주등의 간접출자법인에 대한 직접 보유비율

 

7) 증여의제이익의 계산단위

 

증여의제이익의 계산은 수혜법인의 사업연도 단위로 한다.

그러므로 특수관계법인간에 정상거래비율을 초과하여 매년 거래를 하는 등 과세요건이 유지되는 경우에는 수혜법인의 해당 사업연도종료일을 증여시기로 하여 매년 수혜법인의 지배주주 및 친족에게 증여세가 과세된다.

 

7. 증여시기

수혜법인의 해당 사업연도 종료일을 증여시기로 본다.

 

8. 증여세 신고기한

 

증여세 과세표준 신고기한은 수혜법인의 법인세법 제60조 제1항에 따른 과세표준의 신고기한이 속하는 달의 말일부터 3개월이 되는 날로 한다.

지배주주가 수혜법인에 직접·간접출자한 경우 증여의제이익 계산방법

∙지배주주는 수혜법인에 직접출자 10% ∙지배주주는 갑법인에 30%를 출자하고 갑법인은 수혜법인에 40% 출자함. ☞ 주식보유비율(22%) =직접출자(10%) + 간접출자(12%) ☞ 간접출자= 30%×40% = 12%

∙ 수혜법인(중소기업, 중견기업 아님)의 총매출액은 100억원, 세법상영업이익은 50억원, 세법상영업이익에 상당하는 법인세는 3억원임 ∙ 해당연도 배당받은 금액 :1억원, 배당가능이익 : 80억원 ∙ 수혜법인의 매출액은 특수관계인 갑법인 20%, 을법인 50%이고 특수관계없는 병법인 30%이다 ☞ 특수관계법인(갑.을법인)과의 거래비율 : (70억 - 20억)/(100억 – 20억)= 62,5% ☞ 세후영업이익: (50억 - 3억) × [1 - (20억/100억)] = 37.6억 ☞ 증여의제이익(①+②) : 448,415,000원 ① 직접출자분: 37.6억 × (62.5% -5%) × (10%) = 216,200,000원 배당소득: 27,025,000 증여의제이익: 189,975,000 ② 간접출자분: 37.6억 × (62.5% -5%) × (12% -0%) = 259,440,000원 ☞공제할 배당소득 : 1억 × 216,200,000/(80억 × 10%) = 27,025,000원

 

9. 증여세 과세표준 계산

 

특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제에 대한 증여세 과세표준은 증여의제이익에서 감정평가수수료를 공제한 금액이 된다. 증여자와 수증자와의 관계에 따른 증여재산공제는 적용되지 않는다.

 

10. 증여자의 연대납부의무 배제

 

증여자는 수증자가 주소나 거소가 분명하지 아니한 경우로서 조세채권(租稅債權)을 확보하기 곤란한 경우 또는 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우로서 체납으로 인하여 체납처분을 하여도 조세채권을 확보하기 곤란한 경우에도 연대납부의무를 지지 않는다(상증법 § 4④ 단서).

 

11. 법인세 조사 등에 따라 추후 수혜법인의 세후영업이익 증가로 증여세부과시 신고·납부불성실 가산세 부과대상 제외

 

법인세법 제66조에 따라 법인세 과세표준 및 세액의 결정·경정으로 상증법 제45조의 3의 증여의제이익이 변경되는 경우(부정행위로 인하여 법인세의 과세표준 및 세액을 결정 · 경정하는 경우는 제외한다)에도 신고·납부불성실가산세가 부과되지 않는다.

 

12. 주식양도시 양도차익 조정

 

특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제로 증여세가 과세된 부분은 해당 주식을 양도하는 경우 양도차익 산정시 취득가액에 더하여 주식의 양도차익을 계산한다(소득령§ 163⑩).

양도차액= 양도가액- {취득가액 + 증여의제이익 × 양도주식수 / 보유주식수}

 

13. 절세전략

 

특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여에 해당되지 않기 위해서는 다음과 같은 대응책을 마련해 볼 수 있다.

 

① 특수관계법인과의 거래비율을 낮추어야 한다.

② 특수관계법인과 거래할 수 밖에 없으면 수혜법인과 합병을 고려한다.

③ 특수관계법인에 대한 출자지분을 수혜법인이 50% 이상 취득하거나, 수혜법인의 지배주주 또는 친족이 특수관계법인의 지분율을 30% 이상 취득하는 등 특수관계법인을 간접출자법인으로 만든다.

④ 수혜법인을 독점규제 및 공정에 관한 법률에 따른 지주회사로 전환하여 특수관계법인을 자회사, 증손자회사로 전환하는 것을 고려한다.